Die Rb. führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung des Streitfalls an das Finanzgericht.

Dem Finanzgericht ist darin zuzustimmen, daß nach dem Wortlaut des § 26 LVerwG alle Verwaltungsakte, die von den unteren Verwaltungsbehörden oder den unteren Sonderbehörden erlassen werden, grundsätzlich nur mit der Verwaltungsbeschwerde angefochten werden können. Richtig ist außerdem, daß der Steuerbescheid des Finanzamts ein Verwaltungsakt ist und die Finanzämter den unteren Sonderbehörden zuzurechnen sind.

Andererseits ist in der Begründung zu § 42 des Regierungsentwurfs (Beilage 975 vom 9. November 1954 zu den Verhandlungen des Landtags von Baden-Württemberg) auf S. 1206 als Zweck des 4. Abschnitts des LVerwG, der die Bestimmungen über die Verwaltungsbeschwerde enthält, angegeben:

"... alle landesrechtlichen Vorschriften zu ersetzen, welche die Anfechtung von Verwaltungsakten durch die Verwaltungsbeschwerde und den Rekurs im Sinn des badischen Rechts geregelt haben."

Das Verwaltungsbeschwerdeverfahren innerhalb des Landes Baden-Württemberg war damals insofern uneinheitlich, als im Bereich des ehemaligen Landes Baden gemäß §§ 28 ff. der "Landesherrlichen Verordnung, das Verfahren in Verwaltungssachen betreffend" vom 31. August 1884 (Gesetz- und Verordnungsblatt 1884 S. 385) die als "Rekurs" bezeichnete Verwaltungsbeschwerde gegen Entscheidungen und Verfügungen aller staatlichen Behörden zugelassen war. Im Bereich des früheren Landes Württemberg-Hohenzollern waren dagegen Entscheidungen und Verfügungen der Verwaltungsbehörden gemäß §§ 4, 5 des Gesetzes zur Änderung des Verfahrens vor dem Verwaltungsgerichtshof und vor den Verwaltungsbehörden vom 17. Oktober 1950 (Regierungsblatt für Württemberg-Hohenzollern - RegBl - 1950 S. 301) mit der Verwaltungsbeschwerde anfechtbar. In Nordwürttemberg konnte mit dem allgemeinen Beschwerde- und Rekursverfahren der anderen Landesteile lediglich das Einspruchs- und Beschwerdeverfahren gegen Beschlüsse und Verfügungen der Kreisverbandsbehörden nach Art. 40 des Gesetzes Nr. 33 (Kreisordnung vom 7. März 1946 RegBl 1946 S. 45) verglichen werden (siehe die Gesetzesbegründung).

Das Verfahren nach der AO wird in der Gesetzesbegründung nicht erwähnt; insbesondere wird nicht zu der Frage Stellung genommen, in welchem Verhältnis das Beschwerdeverfahren nach dem LVerwG zu dem in der AO geregelten Einspruchsverfahren stehen soll. Auch im Verwaltungsausschuß des Landtags und in der Verhandlung des Landtags selbst ist diese Frage nicht erörtert worden. Zuzugeben ist, daß bei buchstäblicher Auslegung des § 26 LVerwG die Auffassung des Finanzgerichts als begründet erscheint. Dazu sei bemerkt: Zwar hat das Bundesverfassungsgericht in dem Urteil 2 BvH 2/52 vom 21. Mai 1952 (Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts Bd. 1 S. 299, 312) den Rechtsgrundsatz aufgestellt, daß für die Auslegung einer Gesetzesbestimmung der in dieser zum Ausdruck kommende objektivierte Wille des Gesetzgebers maßgebend sei, so wie er sich aus dem Wortlaut der Gesetzesbestimmung und dem Sinnzusammenhang ergebe, in den diese hineingestellt sei. Wie aber die Ausdrücke "objektivierter Wille", "Sinnzusammenhang" und "hineingestellt" ergeben, ist dennoch bei der Auslegung von Gesetzen nicht am buchstäblichen Ausdruck zu haften, sondern der wirkliche Wille des Gesetzes nach Sinn und Zweck zu erforschen. Zur Auslegung von Gesetzen siehe auch die in neuerer Zeit ergangenen Urteile des IV. Senats IV 10/57 U vom 12. Dezember 1957 (BStBl 1958 III S. 154, Slg. Bd. 66 S. 401) sowie des erkennenden Senats II 128/57 U vom 16. April 1958 (BStBl 1958 III S. 280).

Nach Sachlage ist anzunehmen, daß bei Schaffung des LVerwG die Frage unberücksichtigt blieb, welche Rechtsmittel gegen Steuerfestsetzungen der Finanzämter in Abgabesachen, die der ausschließlichen Landesgesetzgebung unterliegen, zulässig sein sollten. Nach der Gesetzesbegründung war lediglich beabsichtigt, uneinheitliche Regelungen innerhalb der verschiedenen Landesteile zu vereinheitlichen (wobei die Begründung die früheren Landesteile Baden, Württemberg-Hohenzollern und Nordwürttemberg erwähnt). Aus der Nichterwähnung des Rechtsmittelverfahrens nach der AO kann gefolgert werden, daß nicht die Absicht bestand, auf dem Sondergebiet des Einspruchsverfahrens gegen Steuerbescheide der Finanzämter eine Änderung eintreten zu lassen, zumal das Rechtsmittelverfahren insoweit seit der Einführung der AO (23. Dezember 1919) in allen Landesteilen Baden-Württembergs - wie überall im Anwendungsbereich der AO - bereits einheitlich war. Hätte es demgegenüber im Willen des Gesetzgebers gelegen, das Verfahren der AO in die Regelung durch das LVerwG einzubeziehen, so wäre entgegen dem in der Begründung angeführten Gesetzeszweck nicht nur in räumlicher, sondern auch in sachlicher Beziehung eine Vereinheitlichung vorgenommen worden.

Für die Richtigkeit dieser Auffassung spricht auch der Umstand, daß das AO-Anpassungsgesetz vom 27. Juni 1955, das LVerwG aber vom 7. November 1955 datiert und somit nahezu gleichzeitig im Landtag von Baden-Württemberg behandelt wurde. Die Nichterwähnung des AO-Anpassungsgesetzes im LVerwG berechtigt zu dem Schluß, daß der Landesgesetzgeber die durch das AO-Anpassungsgesetz geschaffene Regelung nicht schon wieder durch das wenige Monate später verkündete LVerwG außer Kraft setzen wollte. Jedenfalls ist im § 49 Abs. 2 LVerwG, der außer der Generalklausel auch eine Aufzählung der außer Kraft tretenden Vorschriften enthält, das AO-Anpassungsgesetz nicht aufgeführt. Eine Erwähnung dieses Gesetzes hätte aber, um es zu wiederholen, sehr nahegelegen, wenn tatsächlich die Anwendung der Vorschriften der AO ausgeschlossen werden und an die Stelle des Einspruchs die Verwaltungsbeschwerde treten sollte.

Schließlich hat der Gesetzgeber des Landes Baden-Württemberg die zur Entscheidung stehende Frage in der Zwischenzeit klargestellt. Durch Art. 4 des baden-württembergischen Gesetzes über die Neuordnung der Verwaltungsgerichtsbarkeit vom 12. Mai 1958 (Gesetzblatt für Baden-Württemberg S. 131) ist im § 35 LVerwG die nachstehende Vorschrift als Abs. 2 eingefügt worden:

"(2)
Unberührt bleiben die Vorschriften des Gesetzes über die Anwendung bundesrechtlicher Vorschriften des allgemeinen Abgabenrechts vom 27. Juni 1955 (Gesetzblatt für Baden-Württemberg S. 102)."

In dem schriftlichen Bericht über die Beratungen des Rechtsausschusses, auf dessen Antrag diese Vorschrift in das vorbezeichnete Gesetz aufgenommen wurde, ist ausgeführt:

"Die Vorschrift zur Ergänzung des LVerwG wurde auf Vorschlag der Regierung beschlossen, um klarzustellen, daß das LVerwG mit seinen Bestimmungen über die Verwaltungsbeschwerde nicht das Gesetz über die Anwendung bundesrechtlicher Vorschriften des allgemeinen Abgabenrechts vom 27. Juni 1955 ändern wollte."

Durch die Neuregelung sollte somit schon geltendes Recht nur bestätigt, nicht aber eine vom bestehenden Recht abweichende Neuregelung geschaffen werden.

Nach allem lag es nicht im Sinn des baden-württembergischen Landesgesetzgebers, durch die Vorschrift des § 26 LVerwG die durch das AO-Anpassungsgesetz für einen Sonderbereich der Landesverwaltung getroffene Regelung zu ändern.

Die angefochtene Entscheidung war demnach aufzuheben und die Streitsache zur sachlichen Prüfung und Entscheidung an das Finanzgericht zurückzuverweisen. Diesem war auch die Feststellung des Streitwerts und die Entscheidung über die Kosten der Rb. zu übertragen. Sollte der Bg. im endgültigen Ergebnis unterliegen, so bestehen keine Bedenken, daß die Rechtsbeschwerdegebühr und die dem Bundesfinanzhof durch die Rb. erwachsenen Auslagen ganz erlassen werden.